スループット会計とは、間接費を製品単位に配賦するのではなく、売上が現金に変わる速度を測る意思決定の枠組みです。スループット、投資、業務費用という3つの指標で構成されます。あらゆる意思決定は、配賦後の単位原価ではなく、システム全体のスループットへの影響で判断されます。実務で決定的なのは制約時間1時間あたりのスループットであり、この計算は粗利レポートが示す優先順位をしばしば逆転させます。
- スループット会計とは何か
- 3つの指標とは何か
- 真の変動費に含まれるものは何か
- なぜ原価計算は製造業を誤らせるのか
- 制約時間あたりのスループットで製品をどう並べ替えるか
- 最も大きく変わる意思決定はどれか
- GAAPを放棄せずに導入するには
- スループット会計：現場のFAQ
- Stagnation Assassin について
要約：スループット会計は、間接費を配賦する代わりに3つの数字を測ります。スループット（価格から真の変動費を引いたもの）、投資（在庫と資産に固定されている資金）、業務費用（それ以外のすべて）です。従来の原価計算が在庫の積み増しを評価し、製品の値付けを誤らせ、工場を過剰生産と誤った受注の追跡へと押しやるために、この枠組みが存在します。本稿では3つの指標、制約時間1時間あたりのスループットによる製品の並べ替え方、そしてその順位が粗利レポートの順位を日常的に逆転させる理由を解説します。
スループット会計とは何か
スループット会計は、間接費を製品単位に配賦するのではなく、事業が売上を現金に変える速度を測る意思決定の枠組みです。スループット、投資、業務費用の3つを追跡し、すべての意思決定をシステム全体のスループットへの影響で判断します。配賦原価の発想が過剰生産を体系的に報い、仕事の値付けを誤らせるために存在します。
この枠組みは制約理論（TOC）から生まれました。エリヤフ・ゴールドラット氏が運用手法とともに開発したものです。背後にある洞察は、受け入れがたいものですが単純です。原価計算は、直接労務費が支配的な費用であり、より多くの単位をつくることが実際に利益になった世界のために設計されました。現在の多くの工場では、そのどちらも成り立ちません。直接労務費は費用のごく一部にとどまることが多く、間接費が支配的になり、制約が吸収できる量を超えて生産することは、積極的に価値を破壊します。
これを学術論ではなく実務論にしているのは、次の点です。Berkshire Hathaway、Illinois Tool Works、Whirlpool で変革を率いてきましたが、そのほぼすべてで、財務の仕組みが運用上の正解に静かに反対していました。工場は非制約工程での生産を減らす必要がありました。原価の仕組みは、より多く生産することを評価しました。工場は、利幅が薄く見える特定の受注を取る必要がありました。原価の仕組みは、断れと告げました。この争いは運用の論理だけでは勝てません。月次締めの時点で、どちらが正しかったかを決めるのは数字だからです。
スループット会計は、財務の仕組みが運用の仕組みと戦うのを止めるための方法です。法定の会計帳簿を置き換えるものではありません。意思決定のレンズとして帳簿の隣に置かれ、通常は標準的な粗利レポートが導くはずだった判断の4分の1から3分の1を逆転させます。
3つの指標とは何か
スループットは売上から真の変動費を差し引いたもので、現金が事業に入ってくる速度です。投資は、在庫、設備、資産に固定されている資金です。業務費用は、投資をスループットに変えるために支出されるすべての資金です。あらゆる意思決定は、スループットを増やすか、投資を減らすか、業務費用を減らすかという1つの問いで、この優先順位のとおりに判断されます。
スループット
スループットとは、販売価格から、生産され販売される1単位ごとに実際に変動する費用を差し引いたものです。配賦された間接費ではありません。吸収された労務費でもありません。単位ごとに変動するものだけです。これが事業の実際に生み出す資金であり、上限のない唯一の指標です。だからこそ第1位に置かれます。
投資
投資とは、事業に固定されている資金です。原材料、仕掛品、製品、設備、建物が含まれます。この枠組みでは、現場に滞留する在庫は資産ではありません。使うことのできない現金であり、スループットに変わるまで何も生みません。
業務費用
業務費用とは、投資をスループットに変えるために支出されるすべてです。給与、賃借料、水道光熱費、減価償却費、間接労務費が含まれます。原価計算が製品単位に配分している費用の大半が、ここに入る点に注意が必要です。ここでは在庫評価額に埋め込まれるのではなく、期間費用として可視化されたまま残ります。
定義よりも優先順位のほうが重要です。まずスループット、上限がないからです。次に投資、固定された現金の解放は速く、そして有限だからです。業務費用は最後です。最も限られたてこであり、筋肉まで切り込めば事業を痛める可能性が最も高いからです。苦境にある企業の多くは、これを正反対の順序で行います。まず業務費用を削ります。だからこそ多くのコスト削減プログラムが、良い四半期と、より悪い1年をもたらすのです。
真の変動費に含まれるものは何か
真の変動費とは、追加で1単位販売するごとに変動するものだけを指します。原材料、購入部品、販売手数料、出荷運賃です。直接労務費は通常これに該当しません。ラインが1単位動こうと100単位動こうと、同じ賃金を支払うからです。この線引きを正しく行うことが、スループットを通常の限界利益から分けます。
最初の試みの多くがつまずくのはここで、誤りはほぼ常に同じです。標準原価表が常にそう扱ってきたという理由で、直接労務費を変動費に分類してしまうのです。代わりに正直な問いを立ててください。今日もう1単位つくったら、賃金の支払総額は変わるか。月給制または固定シフトの現場では、変わりません。その人たちは、その単位がつくられようとつくられまいと支払いを受けます。したがってその費用は業務費用であり、真の変動費ではありません。
例外は、実際の残業と、本当の出来高払いです。追加の1単位が実際に追加の賃金を発生させる場合が該当します。それは算入してください。それ以外は除外してください。同じ検証はどこでも通用します。1単位多く動いたとき、この費用は動くか。
- ほぼ常に変動費：原材料、購入部品、単位ごとに消費される副資材、販売手数料、出荷運賃、単位あたりロイヤリティ
- ほぼ常に変動費ではない：監督者、賃借料、減価償却費、水道光熱費、品質部門の人員、保全部門の給与、間接労務費、配賦された全社間接費
- 場合によるため検証が必要：直接労務費（単位ごとに実際に発生する場合のみ変動費）、消費電力の大きい設備のエネルギー、単位ごとに摩耗する治工具
ここで厳密であることには、最初は驚かれる帰結があります。単位あたりスループットは、標準的な粗利益よりもはるかに大きく見えます。その差はしばしば大きなものになります。これは楽観ではありません。そもそもその単位が発生させていなかった費用を取り除いた結果です。それらの費用は依然として実在し、依然として回収されなければなりませんが、配賦式で各単位に押し込むのではなく、総スループットによって総額で回収されます。
なぜ原価計算は製造業を誤らせるのか
全部原価計算は間接費を在庫に資産計上します。そのため、顧客が注文していない単位をつくると報告利益が増えます。さらに間接費を単位ごとに配賦するため、少量生産品は不採算に見え、大量生産品は実態より良く見えます。この2つのゆがみは、制約管理が止めようとしている行動をまさに促進します。
まず在庫のゆがみから見ます。2つのうち危険なのはこちらです。全部原価計算では、間接費は生産された在庫の価額に吸収されます。販売量を超えて生産すれば、当期の間接費の一部が損益計算書に当たらず、在庫評価額の中に入って貸借対照表へ移ります。報告利益は上がります。事業は何ひとつ改善していません。現金を、誰も注文していない製品に変えて、それを業績として計上したのです。
これを、制約で管理された工場がやろうとしていることの隣に置いてみます。その工場は、非制約工程を意図的に能力以下で稼働させ、制約が消化できる量だけを生産させています。全部原価計算のもとでは、これは移行期間に不利な操業度差異と報告利益の減少として現れます。運用部門は正しいことをして、月次締めで罰せられるわけです。この衝突が良い導入を脱線させるのを、一度ならず見てきました。だからこそ企業は価値を創造していると信じながら価値を破壊するのです。
配賦のゆがみはより見えにくいものです。労務時間や機械時間で間接費を配分すると、その単位が実際に消費したものとは無関係な単位原価が生まれます。制約にほとんど触れないのに労務時間を多く使う製品は、高く見えます。制約の能力を独占するのに他の工程では速い製品は、安く見えます。そしてその数字をもとに値付けと優先順位づけを行い、最も希少な資源を最も価値の低い仕事で埋めてしまうのです。
全部原価計算のもとでは、需要800単位に対して1,000単位を生産すると報告利益が増えます。間接費が在庫評価額に乗って貸借対照表へ移るからです。改善は何もありません。工場は現金を売れない製品に変え、それを業績として計上しました。一方、制約に合わせて800単位だけつくるという正しい判断は、不利な差異として現れます。
制約時間あたりのスループットで製品をどう並べ替えるか
各製品の単位あたりスループットを、その製品が消費する制約分数で割り、順位をつけます。システムの産出量を決めるのは制約なので、希少な資源は売上でも粗利でもなく制約時間です。この1つの計算が粗利レポートの優先順位をしばしば逆転させ、この枠組みで最も価値の高い使い方になります。
具体例で考えます。製品は2つ、制約は1つを共有します。
製品A：販売価格は500 USD（約8万円）、真の変動費は300 USD、したがって単位あたりスループットは200 USDです。制約時間を10分消費します。200 USDを10分で割ると、制約時間1分あたり20 USD、すなわち制約時間1時間あたり1,200 USDになります。
製品B：販売価格は900 USD、真の変動費は400 USD、したがって単位あたりスループットは500 USDです。制約時間を40分消費します。500 USDを40分で割ると、制約時間1分あたり12.50 USD、すなわち制約時間1時間あたり750 USDになります。
社内のどの粗利レポートも、製品Bが勝者だと告げます。価格が高く、絶対額の粗利も大きく、率も良い。営業はBを追いかけるよう報酬設計されています。しかし実際に希少な唯一の資源で測れば、Bは60パーセント劣る製品です。AではなくBに制約時間を1時間使うたびに、二度と取り戻せない450 USDのスループットが失われます。
これは、企業の売り方を変える計算です。製品構成全体をこの順序で並べ替えると、通常はすぐに3つのことが見えてきます。制約時間を不釣り合いに消費しているため、値上げすべき製品があります。制約時間1時間あたりのスループットが突出しているため、強く推すべき製品があります。そして、実際の制約能力を消費しながらほとんど何も生んでいない裾野の仕事がほぼ必ずあり、これは週次の中止リストに載せるべきものです。
最も大きく変わる意思決定はどれか
最も頻繁に変わるのは4つの領域です。低価格の受注を受けるかどうか、内製か外注か、需要を超えるロットを流すかどうか、そして改善予算をどこに投じるかです。いずれの場合も、原価計算は単位の原価を問い、スループット会計はシステム全体のスループットに何が起きるかを問います。その答えはしばしば食い違います。
低価格の受注を受ける
顧客が、全部原価を下回る価格を提示してきます。原価計算は、断れ、1単位ごとに損が出ると告げます。スループット会計は代わりに2つを問います。価格は真の変動費を上回るか、そしてその受注は制約時間を消費するか。変動費を上回り、制約以外の余剰能力を使うのであれば、それは純粋な追加スループットであり、受けるべきです。より良い仕事が使えたはずの制約時間を消費するのであれば、粗利がどう見えようと断ります。
内製か外注か
全部原価にもとづく外注判断は、正しいことより誤っていることのほうが多くなります。外注しても全部原価の大半は消えないからです。賃借料も監督者も残ります。正しい検証は、外注によって解放される制約能力を、外注の割増費用を上回る価値のスループットを生む仕事で埋められるかどうかです。
ロットサイズ
原価計算は長い連続生産を評価します。段取り費用をより多くの単位に分散させ、見かけの単位原価を下げるからです。スループット会計は、その追加単位が実際には何なのかを見ます。需要が存在しない限り、それは在庫であり、固定された現金であり、保管費用です。長い連続生産は制約工程では正当化されます。そこでは段取り時間がシステムの能力そのものだからです。それ以外の場所では、主に運転資本の問題を製造しているにすぎません。
改善予算をどこに投じるか
非制約工程でのコスト削減プロジェクトは、レポート上の数字を下げるだけで、企業の稼ぎは何も変わりません。システムの産出量が動いていないからです。同じ資金を制約に投じれば、ほぼ1対1でスループットに変わります。スループット会計は、この違いを支出後ではなく支出前に可視化します。
全部原価を下回る価格の受注でも、真の変動費を上回り、制約以外の余剰能力で流れるのであれば利益を生みます。同じ受注でも、より高いスループットの仕事が埋められたはずの制約時間を消費するなら誤りです。原価計算はこの2つを区別できません。その受注が制約に何をするのかを、一度も問わないからです。
GAAPを放棄せずに導入するには
導入は、法定報告の置き換えではなく、並行する意思決定のレンズとして行います。外部報告用にはGAAPの帳簿をそのまま維持し、社内の意思決定用にスループットの視点を構築します。まず1つの制約と1つの製品群から始め、順位づけが実際の結果を変えることを示し、そこから広げます。社内で明晰に考えることによって破られる会計基準は1つもありません。
これは多くのCFOが立ち止まる反論であり、正面から答える価値があります。GAAPの遵守をやめよという話ではありません。外部報告の要件は変わりません。変わるのは、何をつくり、どう値付けし、何を受け、どこに投資するかを決めるときに、どの数字を使うかです。企業はすでにさまざまな目的で社内の並行ビューを運用しています。これはその1つが増えるだけであり、たまたま能力について真実を語るものだというだけです。
機能する実務の順序があります。まず制約を正しく特定します。制約が何かを知らなければ、制約時間1時間あたりのスループットは意味を持たないからです。次に1つの製品群について真の変動費を計算します。標準原価表を書き写すのではなく、厳密な検証を適用します。その製品群を制約時間1時間あたりのスループットで並べ替え、現在の粗利順位と比較します。この2つのリストの差が、関係部門の合意形成を進めるための根拠になります。多くの場合、その差は議論を終わらせるほど鮮明です。
次に意思決定を1つ選びます。保留中の受注か価格見直しが適しています。それを経営陣の前で両方の方法で計算して見せます。原価計算が何を推奨するかを示し、スループット会計が何を推奨するかを示し、それぞれのスループット上の帰結を示します。経営陣が製品構成全体を新しい基準で並べ替えるよう求めるまでに、これを3回以上行ったことはありません。説得を担うのは算術です。これは救いでもあります。制約に関わるそれ以外の変革管理は、はるかに困難だからです。
1つ注意があります。これを財務部門の中だけで回る財務プロジェクトにしてはいけません。価値が現れるのは、営業がどの製品を推すべきかを知り、製造がどの受注が制約を守るのかを知り、改善予算が制約への影響に従うときです。現場が一度も目にしない表計算の中に枠組みが住むなら、生まれるのは興味深い分析だけで、スループットは生まれません。
スループット会計：現場のFAQ
スループット会計を簡単に言うと何か
3つの数字を使って、事業が売上を現金に変える速度を測るものです。スループット（価格から真の変動費を引いたもの）、投資（在庫と資産に固定されている資金）、業務費用（それ以外のすべて）です。意思決定は、配賦後の単位原価ではなくシステム全体のスループットへの影響で判断されるため、原価計算が評価してしまう過剰生産を防ぎます。
スループットは限界利益とどう違うのか
限界利益は通常、直接労務費を変動費として扱います。スループットは、追加の1単位が実際に追加の賃金を発生させる場合を除いてこれを除外します。固定シフトの現場では、ほとんどの場合そうはなりません。この厳密な定義が重要なのは、労務費の吸収によって過剰生産が利益に見える状態を防ぎ、消費された制約時間で仕事を並べ替えるためのより清潔な基準を与えるからです。
なぜ原価計算は過剰生産を促すのか
全部原価計算は間接費を在庫評価額に資産計上します。そのため、顧客の注文量を超えて生産すると間接費が貸借対照表へ移り、報告利益が増えます。改善は何もありませんが、数字は逆のことを語ります。一方、制約が吸収できる量だけを正しく生産している工場は、正しいことをした結果として不利な操業度差異を示します。
スループット会計はGAAPを置き換えるのか
置き換えません。法定報告はそのまま継続し、スループット会計は並行する社内の意思決定レンズとして動きます。外部報告用にはGAAPの帳簿を維持し、何をつくり、どう値付けし、何を受け、何を改善するかの判断にスループットの視点を使います。まず1つの制約と1つの製品群から始め、順位づけが結果を変えることを示し、そこから広げます。
Stagnation Assassin について
Todd Hagopian は Fortune 500 企業の変革担当エグゼクティブであり、Berkshire Hathaway、Illinois Tool Works、Whirlpool、JBT Marel で4,800億円を超える株主価値を生み出してきました。現在は JBT Marel でグローバル製品戦略担当バイスプレジデントを務めています。The Stagnation Assassin（停滞の暗殺者）として知られ、2冊の著書があります。The Unfair Advantage: Weaponizing the Hypomanic Toolbox と Stagnation Assassin: The Anti-Consultant Manifesto です。ブログは15言語以上で公開され、世界中の実務者に読まれています。登壇の依頼は講演ページから、また LinkedIn でつながることもできます。
次の一歩：スループットによる順位づけ
手元の粗利レポートは、ほぼ確実に間違った製品を売るよう指示しています。20分間のスループット・レビューをご予約ください。製品構成を制約時間1時間あたりのスループットで並べ替えるお手伝いをし、値上げすべき製品、強く推すべき製品、そして買い戻すことのできない能力を静かに食いつぶしている製品を示します。こちらからレビューを開始してください。